Если организация арендует жилые помещения, чтобы обеспечить своих работников жильем (нуждающихся в таковом), то в целях налогообложения прибыли необходимо учитывать ряд особенностей, характерных для признания подобных затрат. Одновременно актуальным становится вопрос исчисления НДФЛ с величины арендной платы. В ситуации, когда жилые помещения арендованы для целей управления организацией (размещения офиса), есть риск, что расходы на аренду вообще не будут приняты налоговиками в качестве обоснованных и в результате исключены из расчета налоговой базы по налогу на прибыль. Обо всем этом и пойдет речь в данной статье.

Аренда жилых помещений для работников организации

Согласно официальной позиции затраты на аренду жилых помещений, используемых для удовлетворения потребности своих сотрудников в жилье, учитываются арендатором в целях налогообложения прибыли с учетом следующих особенностей.

В целях гл. 25 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда относятся, в частности:

— стоимость предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг) (п. 4 ст. 255 НК РФ);

— другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).

Минфин России (см. Письма от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40369, от 22.10.2013 N 03-04-06/44206, от 18.05.2012 N 03-03-06/1/255) считает, что признание в составе расходов затрат на аренду жилых помещений для сотрудников возможно только на основании п. 4 ст. 255 НК РФ и только при условии заключения с такими сотрудниками трудовых договоров. Если работник не состоит в штате организации, расходы на оплату его жилья не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций. В этом случае расходы на аренду жилого помещения должны расцениваться как произведенные в пользу работников и для их личного потребления, что согласно п. 29 ст. 270 НК РФ означает необходимость их исключения из расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, финансовое ведомство не допускает возможности отнесения рассматриваемых затрат к категории иных расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в силу пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (некоторые арбитры не поддерживают данную позицию — см. Постановление ФАС ЦО от 15.02.2012 по делу N А35-1939/2010).

Между тем суды допускают, что затраты на аренду жилья для сотрудников могут быть отнесены в состав расходов на оплату труда и на основании п. 25 ст. 255 НК РФ (Постановление ФАС МО от 05.07.2013 по делу N А40-122173/12-20-621). Применение данного пункта исключает споры относительно того, что предоставление сотруднику только бесплатного жилья и только в порядке, установленном законом, образует обоснованные расходы у налогоплательщика.

Признание рассматриваемых затрат в виде арендной платы за жилые помещения в качестве расходов на оплату труда имеет ряд нюансов.

О лимите расходов

Исходя из ст. 131 ТК РФ выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте РФ (в рублях). При этом в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам РФ. Однако доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы.

В контексте данного законоположения Минфин считает, что затраты на аренду жилых помещений могут быть отнесены в состав расходов на оплату труда в размере, не превышающем 20% заработка тех сотрудников, которым предоставляется арендуемое жилье.

Аналогичный вывод сформулирован в Письме УФНС России по г. Москве от 09.06.2009 N 16-15/058826 с дополнением: при квалификации начисляемых в пользу работника сумм в качестве заработной платы следует исходить из того, что размер оплаты труда считается установленным, если из условий трудового договора можно достоверно определить, какая сумма заработной платы причитается работнику за фактически выполненный объем работы. То есть размер оплаты считается установленным, если работник, не получив причитающуюся по условиям трудового договора оплату труда в денежном или натуральном выражении, может исходя из условий трудового договора потребовать от работодателя уплатить за выполненный объем работ конкретную сумму денежных средств.

Необходимо отметить, что такой подход (о включении лишь части понесенных затрат на аренду жилого помещения, эквивалентной 20% заработной платы сотрудника, обеспеченного жильем) не бесспорен, поскольку ограничение ТК РФ величины неденежных выплат заработной платы суммой, составляющей 20% ее месячного размера, еще не означает, что оставшаяся за пределами данного объема средств сумма выплаченной арендной платы не является для налогоплательщика экономически обоснованным расходом.

Об НДФЛ

При разъяснении особенностей признания затрат на аренду жилых помещений в составе расходов на оплату труда Минфин и ФНС (впрочем, как и арбитры) всегда обращают внимание на необходимость удержания НДФЛ.

Согласно ст. 41 НК РФ доход определяется как экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с гл. 23 НК РФ. На основании пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него товаров (работ, услуг) или имущественных прав.

Отсюда следует вывод: оплата организацией за своих сотрудников (причем как штатных, так и внештатных) стоимости проживания на территории РФ признается их доходом, полученным в натуральной форме. Суммы данной оплаты включаются в налоговую базу указанных сотрудников. При этом порядок оплаты организацией за физических лиц стоимости их проживания значения не имеет. Вместе с тем в силу требования п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата НДФЛ производятся организацией со всех доходов физического лица, источником выплаты которых она является для него. Поэтому полагаем, что НДФЛ необходимо удерживать со всей суммы платежей за жилые помещения, арендуемые для проживания физических лиц (штатных и внештатных сотрудников).

Аренда жилых помещений для размещения офиса

Относительно возможности признания затрат на аренду жилых помещений, используемых организацией в качестве офисных, необходимо иметь в виду следующее. Согласно официальной позиции затраты на аренду жилых помещений, используемых под офис, учесть в целях налогообложения прибыли нельзя (Письма Минфина России от 14.02.2008 N 03-03-06/1/93, УФНС России по г. Москве от 22.09.2008 N 20-12/089130). Аргументация следующая. В соответствии со ст. 288 ГК РФ и ст. 17 ЖК РФ жилые помещения предназначаются для проживания граждан, размещение в них промышленных производств не допускается. Исключение сделано только для граждан, проживающих в жилом помещении. Они могут осуществлять профессиональную (индивидуальную предпринимательскую) деятельность в жилом помещении, если это не нарушает прав и законных интересов других граждан, а также требований, которым должно отвечать жилое помещение.

Получается, что гражданское и жилищное законодательство не допускают сдачу в аренду жилого помещения для иных целей, кроме проживания граждан либо осуществления гражданами, проживающими в жилом помещении, индивидуальной предпринимательской деятельности.

Отсюда вывод: расходы юридического лица по договору аренды жилого помещения, которое используется в качестве офиса, не уменьшают его налоговую базу по налогу на прибыль.

Арбитражная практика по данному вопросу немногочисленна. Один из наиболее свежих примеров — Постановление ФАС МО от 16.06.2010 N КА-А40/5879-10-3 по делу N А40-125078/09-126-900. Судьи поддержали налогоплательщика в его намерении признать расходы на аренду жилого помещения, используемого под офис, в составе расходов по пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ: арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки). (Что, естественно, не исключает возможности привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение требований жилищного законодательства.)

Аргументом послужило то, что общество использовало спорное жилое помещение для осуществления реальной предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, причем претензий к документам, подтверждающим расходы по аренде и обслуживанию данного помещения, у налогового органа не возникло. Факты исполнения обществом договора аренды жилого помещения и получения доходов от осуществления деятельности с использованием спорного помещения не оспаривались. Все это означает, что понесенные затраты соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.

В свою очередь, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в названных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

В дополнение хотелось бы обратить внимание, что использование арендуемого жилого помещения для размещения в нем офиса является не только нарушением норм ст. 288 ГК и ст. 17 ЖК РФ. Подобные действия арендатора могут являться прямым нарушением договора аренды и ущемлять интересы арендодателя. Поэтому нельзя сбрасывать со счетов гражданско-правовые риски арендатора, связанные с данным фактом.

* * *

Если организация арендует жилые помещения для своих работников, то она вправе признать для целей налогообложения прибыли сумму арендной платы в составе расходов на оплату труда по п. 4 ст. 255 НК РФ — в размере, не превышающем 20% заработной платы сотрудников, обеспеченных соответствующим жильем. Такая позиция согласуется с официальным подходом и вряд ли вызовет нарекания при проведении мероприятий налогового контроля. Признание арендной платы в составе налоговых расходов в полном объеме (в том числе в части превышения лимита, отведенного ТК РФ для выплаты заработной платы в натуральной форме), в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ или пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, имеет налоговые риски. Вероятнее всего, данный вариант налогового учета затрат на аренду жилых помещений придется отстаивать в суде. При этом в любом случае затраты на оплату жилья образуют налогооблагаемые доходы физических лиц, с которых организация обязана удержать НДФЛ.

Если организация арендует жилые помещения в целях размещения офиса, то согласно официальному мнению расходы на арендную плату в целях налогообложения прибыли учитываться не должны. Однако в арбитражной практике существуют примеры судебных решений, опровергающих подобный подход. По мнению автора, у организации есть шансы отстоять правомерность учета расходов в виде названных арендных платежей и обосновать их с экономической точки зрения. Этого достаточно, чтобы включить их в расчет налоговой базы по налогу на прибыль.

 

Автор: М.О.Денисова

Источник: Консультант Плюс

Поиск